종합부동산세와 재산세의 이중과세조정 > News Insight

 최근 대법원은 종합부동산세와 재산세의 이중과세와 관련하여 과세관청이 승소한 원심판결을 파기하고 사건을 **고등법원에 환송하였다.(본 소송은 25개 납세자가 원고, 과세관청을 피고로 하는 소송으로서 이하에서는 원고와 피고로 줄여서 약칭함)이는 현행 종합부동산세법 시행규칙 별지 제3호 서식상의 계산방법에 따라 종합부동산세와 재산세의 이중과세를 조정한다면 2009년 이후 국세청이 징수한 종합부동산세의 일부가 공제되지 않았다는 판결이어서 만약 대법원의 판결내용대로 확정된다면  현재 소송의 원고로 참여하고 있는 25개회사의 경우는 물론이고 유사불복 건이 이어질 것으로 예상된다.

 그렇다면 본 소송에서 원고와 피고간 핵심쟁점은 무엇인가? 먼저 종합부동산세와 재산세의 성격에 대하여 알아보기로 하자. 종합부동산세(이하 종부세로 약칭함)는 2005년에 도입된 국세로서 종부세법 제1조는 “고액의 부동산 보유자에 대하여 부과하여 부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고, 부동산의 가격안정을 도모함으로써 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다”고 규정하고 있다. 그러므로 종부세의 납세의무자는 주택과 토지분 재산세의 납세의무자로서 공시가격을 합산한 공시가액이 일정금액을 초과하는 자가 그 납세의무자가 된다. 반면 지방세인 재산세는 지방세법 제105조에 의하면 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박을 과세대상으로 함으로써 종부세에 비하여 과세대상이 상대적으로 넓고 재산세가 부과되는 토지와 주택이라 하더라도 일정금액을 초과하지 않는다면, 재산세는 부과되더라도 종부세는 부과되지 않는다는 점에서 구별되며, 재산세가 지방세법상 재산세부분에서 규정하는 재산에 대하여 일반적으로 과세되는 성격을 지니고 있다면 종부세는 주택과 토지의 보유자로서 일정금액을 초과하는 자에게만 과세된다는 점에서  차이가 있다. 다시 말하면 종합부동산세의 납세의무자는 반드시 재산세의 납세의무자이지만 재산세의 납세의무자가 모두 종부세의 납세의무자는 아니다. 이러다 보니 종부세의 납세의무자는 재산의 보유세라는 동일한 성격의 재산세를 부담하게 되므로 종부세 도입초기부터 이중과세의 문제가 제기되어 이를 조정해주고 있었고, 2008년 12월 종부세법 제8조 제1항이 개정되면서 주택의 경우 과세표준을 주택의 공시가격을 합산한 가액이 일정금액(1세대1주택자의 경우는 9억원, 그 외의 경우는 6억원)을 초과하는 경우 부동산  시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 60%~100%의 범위에서 시행령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다고 하였고 시행령 제2조의 4 제1항에서는 공정시장가액비율을 80%를 규정하여 적용하게 된다.

 참고로 종부세 도입초기에도 2005년 12월31일 법개정시 “연도별 적용비율”이라는 개념을 신설하여 주택의 경우 2006년에는 70%, 2007년에는 80%, 2009년에는 90%를 과세표준금액에 곱하는 등 세부담 완화와 관련한 완충적 규정이 존재했었다, 하지만 이규정은 “연도별 적용비율”이 과세표준의 개념에 포함되어 있지 않고 매년 일정율을 인상하여 급기야는 100%를 적용하겠다는 경과규정으서 현행 공정시장가액비율이 과세표준 자체에 포함되는 것과는 차이가 있다. 즉, 구 법상으로는 세액계산이 [(공시가격-과세기준금액)*세율*연도별적용비율]으로 이루어지지만 현행법상으로는 [(공시가격-과세기준금액)*공정시장가액비율*세율]로 이루어지므로 구법상의 과세표준은 (공시가액-과세기준금액)이고 현행법상의 과세표준은 (공시가액-과세기준금액)*공정시장가액비율이 되는 것이 차이점이라고 할수 있다

 이렇게 과세표준 개념에 포함되지 않는 “연도별적용비율”을 폐지하고 과세표준의 개념에 포함되는 80%의 “공정시장가액비율”을 적용하는 것으로 개정하다보니 재산세와의 이중과세조정과 관련한 규정은 종부세법 시행령 제4조의 2에서 개정 전에는 “주택분 과세기준금액을 초과하는 분”을 2009년 2월 “주택분 과세표준”으로 개정하게 되었다. 여기까지가 본 소송관련 법규정에 대한 개정 내용이다. 지금까지의 설명이 본 글을 읽는 독자에게는 어렵다고 느낄 수 있다고 생각하면서도 이러한 진행상황을 언급할 수밖에 없는 이유는 지금부터 필자가 예를 들것에 대한 사전지식으로 필요한 부분이기 때문이다.

예) 

(1) 2009년 2월 개정 전: 연도별 적용비율이 적용되던 시기

가정: 홍길동은 공시가격이 20억원인 주택을 보유하고 있고 6억원을 초과하는 금액에 대하여 종부세를 부담한다. 종부세의 세율은 1%이고 재산세의 세율은 0.4%이다.

주택분 연도별 적용비율을 주택분 현행 공정시장가액비율인 80%로 일치시키기 위하여 2007년도를 가정한다

- 원고(25개기업)의 주장

재산세: 20억원*0.4%=8,000,000원

종부세: [(20억원-6억원)]*1%*80%(연도별적용비율)=11,200,000원

        과세표준은 (20억원-6억원)임

종부세에 포함된 재산세 이중과세부분 공제

:(20억원-6억원)*0.4%*100%=5,600,000원

그러므로 종부세 납부할금액: 11,200,000-5,600,000=5,600,000원

재산세와 종부세의 총액= 8,000,000원+5,600,000원=13,600,000원

- 피고(과세관청)의 주장

재산세: 20억원*0.4%=8,000,000원

종부세: (20억원-6억원)*1%*80%(연도별적용비율)=11,200,000원

       과세표준은 (20억원-6억원)임

종부세에 포함된 재산세 이중과세부분 공제

:(20억원-6억원)*0.4%*100%=5,600,000원

그러므로 종부세 납부할금액: 11,200,000원-5,600,000=5,600,000원

재산세와 종부세의 총액: 8,000,000원+5,600,000원=13,600,0000원

피고의 원고의 이중과세조정금액은 5,600,000원으로 동일함

(2) 2009년 2월 개정후: 연도별 적용비율을 폐지하고 

                      공정시장가액비율이 도입된후 

가정: 홍길동은 공시가격이 20억원인 주택을 보유하고 있고 6억원을 초과하는 금액에 대하여 종부세를 부담한다. 종부세의 공정시장가액비율은 80%이고, 재산세의 공정시장가액비율은 60%이다. 종부세의 세율은 1%이고 재산세의 세율은 0.4%이다.

- 원고(25개기업)의 주장

재산세: 20억원*60%*0.4%=4,800,000원

종부세: (20억원-6억원)*80%(공정시장가액비율)*1%=11,200,000원

       과세표준은 (20억원-6억원)*80%(공정시장가액비율)임

종부세에 포함된 재산세 이중과세부분 공제

:(20억원-6억원)*100%*60%*0.4%=3,360,000원

그러므로 종부세 납부할금액: 11,200,000원-3,360,000원=7,840,,000원

재산세와 종부세의 총액=4,800,000원+7,840,000원=12,640,000원

- 피고(과세관청)의 주장

재산세: 20억원*60%*0.4%=4,800,000원

종부세: (20억원-6억원)*80%(공정시장가액비율)*1%=11,200,000원

       과세표준은 (20억원-6억원)*80%(공정시장가액비율)임

종부세에 포함된 재산세 이중과세부분 공제

:(20억원-6억원)*80%*60%*0.4%=2,688,000원

그러므로 종부세 납부할금액: 11,200,000원-2,688,000원=8,512,000원

재산세와 종부세의 총액=4,800,000원+8,512,000원13,312,000원

차이금액:(20억원-6억원)*(1-80%)*60%*0.4%=672,000원

원고의 주장은 이중과세의 조정금액으로 3,360,000원을 차감하여 주어야 한다는 것이고 피고의 주장은 2,688,000원을 차감하여 주어야 한다는 것으로서 결국 원고의 주장을 받아들인 대법원의 주장이 정당하다면 국세청이 672,000원만큼 과대징수하여 이 금액만큼을 환급하여야 한다는 것이다.

위에서 2009년 2월 개정 전과 후의 사례를 보면 결국 원고(25개기업)와 피고(과세관청)의 주장의 다름은 종부세의 과세표준계산에 공정시장가액비율 80%가 도입되면서 부터라고 볼 수 있다. 

이 부분에서 몇가지 분석해야 할 요소가 존재한다.

 첫째, 종부세법 제8조 제1항에서 80%의 공정시장가액비율이 도입되면서 종부세법 시행령 제4조의 2의 문구가 “주택분 과세기준금액을 초과하는 분”을 “주택분 과세표준”으로 개정하게 되었는데 이러한 개정이 내용적인 측면에서 합리적인가하는 문제와 80%를 곱한다는 의미가 주택분과세표준이라고 문구를 개정하여 그 의미가 잘 전달되는가 하는 문제도 검토해 보아야 한다. 전자의 문제는 공정시장가액이 80%가 도입된 상태에서 이중과세의 조정시에 예전대로 100%를 그대로 적용하는 것과 80%를 적용하는 것 중 어느 것이 합리적인가 하는 문제를 살피는 것이고 후자의 문제는 만약 전자가 합리적이라면 그 의미가 잘 전달되는가의 문제와 합리적이지 않다고 하더라도 시행령에서 의미하는 바와 시행규칙 별지 제3호 서식에서 자세히 규정하고 있는 것이 같은 의미로 해석되는지의 문제를 살피는 것이라고 할 수 있다.

위의 사례를 보게 되면 2009년 2월 개정전의 사례에서는 연도별 적용비율이 우연히 현행 공정시장가액비율과 일치하는 80%가 적용되어 그세액이 현행 세액과 일치하더라도 그 성격은 확연히 다름을 인식해야 한다. 연도별적용비율을 적용하던시기에는 과세표준이 (공시가격-과세기준금액)그 자체가 되며 연도별 적용비율은 과세표준을 적용하여 나온 세액단계에서 적용되던 비율이며, 현행 공정시장가액비율은 과세표준이 [(공시가격-과세기준금액)*공정시장가액비율]로 정의 됨으로써 과세표준에 포함되는 것이 다르다. 

 연도별 적용비율이 80%로 적용되었을때는 원고의 주장내용이나, 과세관청의 방법대로 하더라도 이중과세의 조정시에 100%를 적용함으로써 차이가 발생하지 않는다. 이는 이시기에 종부세와 재산세의 이중과세조정시에 입법자의 재량으로 100% 모두를 차감해주는 시행령규정이 존재하였기 때문이다. 반면, 2009년 개정후에는 연도별 적용비율 규정을 폐지하고 과세표준계산시에 포함되는 공정시장가액비율 80%를 적용하면서 그에 대응하는 시행령 개정이 이루어지게 되어 원고와 피고간에 이견이 생긴 것이다. 원고측 주장은 연도별 적용기준 80%를 적용하는 것이나, 공정시장가액비율 80%를 적용하는 것이나 그 금액에 있어서 차이가 없는데도 이중과세조정금액을 줄였다는 주장이고 피고는 연도별 적용비율은 과도기적 규정이며 점차적으로 100%로 인상하는 것으로 법으로 규정했던 것이어서 이론적으로는 매년 이중과세조정을 연도별로 차등하게 적용해주어야 되지만 입법자의 재량으로 100%를 차감해주고 있었고, 이후 2009년 2월의 공정시장가액비율은 과세표준자체를 줄여주는 비율로 과세표준을 줄여서 종부세액이 줄어들었기 때문에 그에 상응하는 비율로 이중과세조정금액도 줄어들어야 한다는 논리이다. 필자가 생각하건데 2009년 2월이전에 적용하던 방법은 과세표준을 (공시가격-과세기준금액)로 보고 종부세 도입초기에 세부담의 충격을 줄이기 위한 완충적 성격의 비율로서 연도별 조정비율을 도입하여 차츰 100%로 만들려고 했던 것이고, 이에 반해 현행 공정시장가액비율은 과세표준자체를 줄여주었기 때문에 이중과세조정시에도 그 금액을 줄여야 한다는 논리로서 2009년 2월 개정 전에 적용하던 연도별 적용비율은 차츰 100%를 도입하려고 했기 때문에 입법자의 재량으로 이중과세를 조정할때도 100%를 다해주는 것으로 규정한 것이고, 2009년 이후에는 공정시장가액비율자체를 과세표준에 포함시킴으로써 종부세액을 줄였기 때문에 이에 대응하여 이중과세조정금액을 줄이려는 것으로 논리적으로도 이해할 수 있고 이러한 논리적 구성을 시행령에서 받아(시행령에서 과세표준의 개념에 공정시장가액비율을 적용한 후를 규정)시행규칙에서 규정하였으므로 법체계의 문제도 없다고 할수 있어 과세관청의 주장이 설득력이 있다는 생각이 든다.

 또 다른 문제는 종부세법 시행규칙 별지 제3호 서식에 계산하는 구체적인 방법을 적시하고 있는데 이것이 시행령에서 위임하지 않은 내용인가를 검토해볼 필요가 있다. 피고(과세관청)의 주장은 종부세의 과세표준계산에 80%의 공정시장가액비율이 적용되면서부터 이중과세조정의 문제에서도 그 논리적 정합성을 유지하기 위하여 종부세법 시행령 제4조의 2에서“주택분 과세기준금액을 초과하는 분”을 “주택분 과세표준”으로 개정하게 되었다는 주장이다. 즉, 주택분 과세기준금액을 초과하는 분은 100%를 의미하기 때문에 시행령으로 정하는 80%를 적용하기 위하여 주택분 과세표준이라는 용어로 변경되었다는 의미이다. 위에서 살펴보았듯이 종부세법 제8조 【과세표준】 제1항은 “주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액〔과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액〕에서 6억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율(80%)을 곱한 금액으로 한다“고 규정함으로써 80%를 곱한 금액을 과세표준으로 정의하고 있으므로 80%를 적용하기 위하여 용어를 “주택분 과세기준금액을 초과하는 분”을 “주택분 과세표준”으로 개정하게 되었다는 주장은 이해 못할바 아니다. 시행규칙에 있는 서식의 구체적 계산방법에 80%를 곱하는 부분은 과세표준자체가 공정시장가액비율을 포함하게 되었으므로 이를 설명하는 부분이지 위임을 받아야 할 성격이 아니기 때문에 시행령에서 위임하지 않은 내용을 시행규칙에 규정하여 위임입법의 한계를 일탈하였다는 비판은 이해하기 힘들다.

둘째로, 이중과세의 문제에 있어서 반드시 이중과세되는 부분을 100% 모두 제거해야만 하는 지를 검토 해볼 필요가 있다. 현재 우리 세법상 이중과세 조정제도는 종부세와 재산세의 이중과세조정만 있는 것은 아니다. 배당소득에 있어서 법인주주의 경우 수입배당금 익금불산입제도와 개인주주의 경우 그로스업(gross-up)제도가 우리 세법상 존재하고 있다. 수입배당금 익금불산입의 경우도 피투자 법인이 비상장법인이고 투자 법인의 지분비율이 100%인 경우처럼 특수한 경우를 제외하고는 투자법인의 출자비율의 범위에 따라 입법자의 재량으로 이중과세를 조정해주고 있으며, 소득세법상 개인주주의 그로스업(gross-up)제도에 있어서도  현행 법인세율이 3단계(10%/20%/22%) 초과 누진세율 구조로 이루어져 있지만 입법자의 재량으로 가장 낮은 세율인 10%를 기준으로 귀속법인세를 계산하여 이중과세를 조정하고 있다. 외국의 사례를 보더라도 이중과세의 조정에 대한 문제는 각국의 조세정책에 따라 달리 정하고 있는 것을 보면 이중과세의 조정이 입법자의 재량의 범위에 속한다는 논리를 부정하기는 힘들다고 생각한다. 이처럼 이중과세의 조정은 조세정책상 선택의 문제로서 우리 헌법재판소에서도 이중과세를 100% 완전하게 조정을 해주는 것이 헌법의 명문이나 해석상 그러한 의무를 도출해 낼 수 없다는 결정을 내린바 있다(헌재2003헌가11, 2006.3.30.)

 현재 종부세와 재산세의 이중과세의 조정문제와 관련한 소송은 1심에서는 납세자의 주장이 받아들여졌고, 2심에서는 과세관청의 주장이 받아 들여졌으며, 대법원에서는 원심의 판결을 뒤집어 고등법원에 파기환송한 상태이다.  이 소송과 관련하여 여러 가지 측면의 분석이 가능하지만 제일 핵심이 되는 쟁점이 계산산식의 합리성처럼 보이는 측면도 있다. 계산산식의 합리성에서 원고의 주장은 이중과세조정측면에서 그 조정이 완전하게 이루어지지 않았다는 것이고 피고의 주장은 대법원의 판결대로 된다면 종부세가 과세되지 않은 부분까지도 환급되어 과대환급이라는 주장이다. 이 문제에 대하여는 위에서 사례를 통하여 깊이있게 분석해 보았으므로 추가적인 언급은 불필요해 보이고 그 문제보다도 더욱 중요한 문제는 이중과세의 문제가 반드시 100% 완벽하게 이루어줘야 하는 것은 아니며 이부분에 대하여 논리적 정합성이 인정되는 한 입법자의 재량에 의존한다고 하는 것은 조세법상 존재하는 다양한 유형의 이중과세조정방법을 통하여 충분히 그 합리성을 찾을 수 있다. 만약 개인주주의 경우 법인이 지급하는 배당소득에 대하여 완벽하게 이중과세를 조정한다는 것은 이부분에 한해서는 법인세의 폐지논리와 일치한다는 것과 다름 아니다. 하지만 종부세와 재산세의 이중과세방지를 위한 합리적 방법을 골똘히 생각하기에 앞서 먼저 드는 생각은 종부세가 현실적인 세목으로 탄생한 것 자체가 엄청난 무리수를 두었음에 그 원죄(原罪)가 있다는 생각을 지울 수가 없다.